С 1 июля 2017 г. непростая жизнь плательщиков НДС в Украине еще более усложнилась. На основании изменений в Налоговом кодексе Украины от 21.12.2016 г. и принятия ряда нормативных актов Кабинета министров Украины и Министерства финансов была введена новая система остановки налоговых накладных и отказа в их регистрации, а также расчета корректировки в Едином реестре налоговых накладных.
С тех пор регистрация налоговых накладных/расчета корректировки останавливается, если операционной системой, которая администрируется ДФС Украины, будет выявлено соответствующую степень риска в порядке, предусмотренном Постановлением КМУ от 21 февраля 2018 г. № 117. Критерии рискованности налогоплательщика и операций налогоплательщиков определены Письмом ДФС от 21.03.2018 № 959/99-99-07-18.
Для восстановления регистрации таких документов плательщикам НДС нужно обращаться в специально созданною комиссию ДФС Украины с письменными объяснениями и пакетом документов, перечень которых также утвержден Постановлением №117. Решение ДФС Украины об отказе в регистрации заблокированной налоговой накладной/расчета корректировки оспаривается в административном или судебном порядке.
Казалось бы, создана новая система, которая призвана прекратить злоупотребления по формированию незаконного налогового кредита недобросовестными налогоплательщиками. Но на самом деле данная система только выявляет наличие рисков неосуществления хозяйственной операции, она не позволяет фактически установить нарушение налогового законодательства. Поэтому, как положено в Украине, фактически на неопределенное время было остановлено регистрацию накладных многих субъектов хозяйствования, операции которых были полностью прозрачными.
Существует немало проблем правомерности и правовой определенности нормативных документов, указанных выше, которые сами по себе исключают возможность использования института остановки регистрации. Также введение дополнительных критериев регистрации налоговых накладных не согласуется с опытом стран ЕС, где согласно Директиве Совета ЕС 2006/112/ЕС от 28.11.2006 года запрещается возложение на налогоплательщиков каких-либо обязательств или формальностей по регистрации налоговых накладных, кроме тех, которые касаются подтверждения электронной цифровой подписи и электронного обмена данными. Но путь доказывания неправомерности института остановки налоговых накладных в целом сложный, длительный и почти недостижимый.
Для каждого добросовестного плательщика НДС целью является не глобальное решения проблемы блокировки регистрации накладных, а достижение регистрации его конкретных накладных и формирование налогового кредита для контрагента по данной сделке.
Для таких плательщиков НДС открылись настоящие проблемы новосозданной системы:
- Блокировка автоматической системой ДФС огромного количества НН по реальным хозяйственным операциям. Формальные критерии рискованности плательщиков и хозяйственных операций недоработаны, применяя только их, невозможно гарантированно утверждать о фиктивности данной хозяйственной операции.
- Немотивированность блокировки накладных возникла из-за невыполнения налоговиками требований законодательства относительно определения оснований остановки регистрации накладных – критерия рискованности налогоплательщика и критерия осуществления операций, на основании которого(ых) остановлено регистрацию, с рассчитанным показателем по каждому критерию, которому соответствует плательщик налога (п.п. 3 пункта 13 Постановления КМУ от 21 февраля 2018 г. № 117).
- При блокировании осуществляется трехступенчатая проверка: по критерию рискованности плательщика, наличием положительной налоговой истории, по критерию рискованности хозяйственной операции. Критерии обусловлены общей статистикой по ситуациям, которые могут свидетельствовать о нарушениях, а не конкретными признаками, указывающими на нереальность именно указанной в накладной операции. Кажется, что критерий «короткого периода существования» и другие подобные критерии никоим образом не могут свидетельствовать о невозможности осуществления поставщиком соответствующей хозяйственной операции.
- Неопределенность способа разблокировки накладных. Отсутствие четко формализованных оснований блокировки создает предпосылки для дополнительных коррупционных схем в системе ДФС и лишает плательщика возможности определить, какие именно документы и какого содержания объяснение нужно предоставить ДФС, чтобы налоговая накладная была зарегистрирована.
- Отсутствие нормы, обязывающей налоговиков четко определить в квитанции об остановке накладной перечень конкретных документов, необходимых для разблокировки. По содержанию существующего перечня это могут быть и документы о соответствии продукции, сертификации качества и т.п. На сегодня в квитанции об остановке просто указывают, что необходимо предоставить документы, подтверждающие реальность сделки, что всегда дает возможность отказать в регистрации накладной, сославшись на недостаточность этих документов. Налоговики из-за перегруженности или умышленно игнорируют основную черту квитанции об остановке регистрации НН в качестве индивидуального правоприменительного акта – конкретность, а именно: четкое формулирование конкретных юридических волеизъявлений субъектами административного права, которые выдают такие акты.
- Затягивание процедуры рассмотрения пакета документов для разблокировки в рамках специально созданной административной системы. Созданные в составе ДФС Украины специальные комиссии для принятия решений о регистрации НН и РК физически не справились с количеством материалов, которые поступали от налогоплательщиков. Даже после изменений законодательства в начале 2018 г. и значительного увеличения количественного состава комиссий, решение об отказе в регистрации или о регистрации накладных принимали с нарушением сроков рассмотрения, а также без всякой должной мотивации. Налогоплательщики и на этом этапе не узнавали от фискальной службы, почему регистрацию их налоговых накладных остановили и почему предоставленные документы и объяснения не признано надлежащими.
- Неэффективность административной системы обжалования блокировки. По неофициальным данным процент удовлетворения жалоб комиссиями ДФС Украины является очень низким, около 7%. Решения об отказе в удовлетворении жалоб налогоплательщиков ДФС, как и на предыдущих этапах, не являются мотивированными, поэтому фактически рассмотрение спорного вопроса по существу начиналось уже на стадии судебного обжалования, причем судам приходилось устанавливать и анализировать все обстоятельства «с нуля».
Таким образом, налоговые накладные блокируются на неопределенный срок, процедура их обжалования в ДФС длительна и неэффективна.
А именно вопрос времени является наиболее актуальным для плательщиков НДС, ведь срок уплаты НДС необратимо наступает, налогоплательщики независимо от факта остановки регистрации накладных вынуждены платить НДС бюджету. При этом контрагенты этих плательщиков не имеют права зачислять соответствующие суммы в налоговый кредит до окончания всех процедур обжалования и регистрации налоговой накладной, что приводит к фактическому увеличению налоговой нагрузки на этих лиц, переплаты НДС.
В данном случае особенно страдает именно контрагент плательщика НДС, но вскоре это неизбежно коснется и самого плательщика, ведь покупатели товаров и услуг начнут определять в хозяйственных договорах финансовую ответственность за незарегистрированные и заблокированные налоговые накладные, или подыскивать более надежных продавцов. Как следствие, это – потеря клиентов, уменьшение объемов продаж и замедление оборота товаров у плательщиков НДС, накладные которых заблокированы.
Поэтому единственным эффективным путем преодоления данной проблемы является обращение в специальною комиссию ДФС с пакетом документов, подтверждающих реальность хозяйственной операции, и параллельное обращение в административный суд сразу после остановки регистрации налоговой накладной/расчета корректировки.
При этом не следует считать, что предмета обжалования на этом этапе еще нет. Обжалованию подлежит правоприменительный акт органов ДФС по остановке регистрации НН/РК, который письменно отражен в квитанции об остановке регистрации и безусловно нарушает права и законные интересы плательщика НДС. Закон не обязывает плательщика ждать решения специальной комиссии ДФС об отказе в удовлетворении жалобы. Ошибочно полагая, что при обращении в административный суд придется оплатить судебные расходы в размере 1% от суммы налогового обязательства, налогоплательщики часто не обращаются в суд. Хотя при правильном формулировании исковых требований спор однозначно относится к категории неимущественных, а уплате подлежат судебные расходы в размере 1762 грн.
И основной причиной, которая останавливает добросовестных плательщиков при подаче административного иска – это опасения ссориться и портить отношения с налоговой инспекцией. Здесь уже надо делать собственный выбор. Хотя, по нашему мнению, ДФС сделала этот выбор однозначным.
Вышеупомянутым письмом ДФС от 21.03.2018 № 959/99-99-07-18, определено, что комиссии главных управлений ДФС (областного уровня) могут рассматривать вопрос об установлении рискованности налогоплательщика, когда имеется налоговая информация, свидетельствующая о наличии признаков осуществления рискованных операций плательщиком. То есть фактически закреплено неограниченные возможности фискалов в формулировке критериев остановки регистрации налоговых накладных, которые зависят только от мнения конкретных налоговиков в той или иной ситуации. Отказ в регистрации налоговой накладной за якобы фиктивную хозяйственную операцию в будущем может стать основанием для установления рискованности налогоплательщика, со всеми вытекающими из этого последствиями.
Поэтому решение административного суда, в котором будет установлена реальность осуществляемой хозяйственной операции и неправомерность действий налоговиков по остановке регистрации деклараций избавит фискалов от повода для установления рискованности плательщика в дальнейшем.
Так что, советуем не бояться судебных споров с налоговой. Как говорили американские гангстеры, если верить фильмам о них: «Ничего личного, только бизнес».
